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Principales novedades fiscales para 2023

Para el ejercicio 2023 nos vamos a encontrar con una "batería" de novedades fiscales de cierto calado, que vienen incorporadas sobre todo en la Ley de Presupuestos Generales del Estado 2023.

Junto con esta Ley se han aprobado otras normas importantes con diferentes medidas tributarias novedosas, como el Impuesto de solidaridad de las grandes fortunas, la tributación de los plásticos y sobre depósitos de residuos, la nueva fiscalidad de las llamadas empresas emergentes ("Startups") y los impuestos sobre las energéticas y entidades financieras. Además, también se ha aprobado medidas tributarias introducidas por el Real Decreto-Ley 20/2022, de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la guerra de Ucrania.

Podríamos resumir las principales novedades fiscales 2023 en estos apartados:

Fiscalidad de personas físicas y grandes patrimonios

• Nuevo gravamen especial para las grandes fortunas durante 2022 y 2023.
• Nueva reducción del 50% para los rendimientos de gestores de fondos caso de éxito (carried interest).
• Novedades relevantes en el régimen fiscal de trabajadores desplazados a territorio español (régimen de impatriados).
• Novedades en el gravamen de las personas no residentes que sean titulares de inmuebles en España a través de sociedades extranjeras
• Incremento en el gravamen de los rendimientos del ahorro para rentas altas.

Fiscalidad de las empresas

• Modificaciones propuestas en la compensación de los resultados negativos de las entidades que forman parte de grupos de consolidación fiscal en el Impuesto sobre Sociedades.
• Se introducen tipos de gravamen reducidos en el IS para micropymes y empresas emergentes.
• Se modifica la regulación de los incentivos fiscales al sector cultural, mejorándolo.
• Novedades en el IVA: modificación de la base imponible de créditos impagados o la regla de cierre en la localización de servicios.

Tributación global mínima

• Publicada la Directiva europea que asegura el gravamen mínimo del 15% para los grandes grupos de empresas que facturen al menos 750 millones de euros.

Entidades financieras

Para los ejercicios 2023 y 2024, se establece un gravamen temporal para entidades financieras con ingresos superiores a 800 millones de euros que asciende al 4,8% de la suma del margen de intereses e ingresos y gastos por comisiones derivados de la actividad desarrollada en España.

Empresas del sector energético

Para los ejercicios 2023 y 2024, se establece un gravamen temporal para ciertas entidades del sector energético que asciende al 1,2% de su volumen de negocio español durante el ejercicio anterior.

Novedades fiscales del Real Decreto-ley 20/2022

Se extiende la vigencia temporal de algunas medidas fiscales aprobadas previamente como: el tipo impositivo del 0,5% del Impuesto especial sobre la electricidad, la suspensión del Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, el tipo impositivo del 5% para determinados contratos de suministro de energía eléctrica y de gas natural briquetas y pellets, el tipo del 4% o 0% para mascarillas y otros productos sanitarios para diagnóstico del COVID.

También se rebaja el tipo impositivo del IVA de forma temporal para determinados productos alimentarios.

Otras novedades

• Quienes hayan estado de alta como autónomos en el período impositivo estarán obligados a declarar en el IRPF 2023.
• Orden de Módulos para el año 2023.
• Facturación electrónica obligatoria para autónomos y pymes.
• Cambios en aplazamientos y fraccionamientos de deudas tributarias en 2023.
• Novedades tributarias con relación a los planes de pensiones de empleo.
• Novedades en la presentación de autoliquidaciones y declaraciones informativas.

RESUMEN DE LAS PRINCIAPLES MEDIDAS FISCALES 2023

1. IRPF

Nuevo límite de la obligación de no declarar para los contribuyentes que perciban rentas del trabajo de más de un pagador: Se eleva el umbral, de tal manera que no están obligados los contribuyentes que perciban rentas del trabajo de más de un pagador si la suma de dichos rendimientos no supera los 15.000€ (antes 14.000€).

Obligación de declarar de los autónomos: Desde el 1 de enero de 2023 estarán en cualquier caso obligadas a declarar todas aquellas personas físicas que en cualquier momento del período impositivo hubieran estado de alta como autónomos.

Gastos de difícil justificación en estimación directa simplificada: El porcentaje de deducción para el conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación será del 7% (antes 5%). Recordamos que la deducción no puede exceder de los 2.000€, y este límite absoluto permanece inalterado.

Contribuyentes en estimación objetiva ("Módulos"): Se prorrogan los límites excluyentes del método de estimación objetiva para 2023 (las cuantías de 250.000€ y de 125.000€), y por otro lado, se aumenta la reducción general sobre el rendimiento neto de módulos del 5% al 10% (para el ejercicio 2022 también se establece que esta reducción general será del 5% al 15%). La reducción se tiene en cuenta para cuantificar los pagos fraccionados correspondientes a 2023 o en su caso al cuarto trimestre del 2022.

También se establece que las actividades agrícolas y ganaderas podrán reducir el rendimiento neto previo (esta medida también es aplicable en 2022): (i) en el 35% del precio de adquisición del gasóleo agrícola; (ii) en el 15% del precio de adquisición de los fertilizantes.

Límites de reducción en la base imponible de las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social para 2023:

a) El límite general seguirá siendo de 1.500 euros anuales.

b) Este límite se incrementará en 8.500 euros anuales si el incremento proviene de contribuciones empresariales, o de aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social por importe igual o inferior al resultado de aplicar a la contribución empresarial un coeficiente, que depende del importe anual de la contribución empresarial:

Importe anual de la contribución	Aportación máxima del trabajador
Igual o inferior a 500 euros.	El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 2,5.
Entre 500,01 y 1.500 euros.	1.250 euros, más el resultado de multiplicar por 0,25 la diferencia entre la contribución empresarial y 500 euros.
Más de 1.500 euros.	El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 1.

No obstante, en todo caso se aplicará el multiplicador 1 cuando el trabajador obtenga en el ejercicio rendimientos íntegros del trabajo superiores a 60.000€ procedentes de la empresa que realiza la contribución, a cuyo efecto la empresa deberá comunicar a la entidad gestora o aseguradora del instrumento de previsión social que no concurre esta circunstancia.

c) El incremento será de hasta 4.250 euros anuales en el caso de (i) aportaciones a planes de pensiones de empleo simplificados de trabajadores autónomos, (ii) aportaciones propias del empresario individual o el profesional a planes de empleo de los que sea promotor y partícipe; (iii) aportaciones a mutualidades de previsión social de las que el aportante sea mutualista o, finalmente, (iv) aportaciones a planes de previsión social empresarial o a seguros colectivos de dependencia de los que el aportante sea tomador y asegurado.

Se específica que el límite de 4.250€ establecido para las aportaciones de autónomos a planes simplificados de empleo y para las aportaciones de planes de los que sea promotor el autónomo se aplica también a las aportaciones de planes de pensiones sectoriales.

Los incrementos indicados en los puntos b) y c) anteriores no podrán superar, conjuntamente, los 8.500 euros.

En consonancia con esta reducción se modifican los límites financieros de las aportaciones y contribuciones a los sistemas de previsión social.

Tipos de gravamen del ahorro: Se regulan nuevos tipos de gravamen, añadiendo dos tramos a la base liquidable entre 200.000 y 300.000€ con tipo del 27 por 100 (antes 26 por 100) y a partir de 300.000€, que se aplica el tipo del 28 por 100 (antes 26 por 100).

Ampliación del plazo de la deducción en el IRPF por obras de mejora de eficiencia energética en viviendas: Se amplían estos plazos en un año, hasta 31 de diciembre de 2023 y 31 de diciembre de 2024, respectivamente.

Deducción por maternidad: Se amplía el alcance de la prestación de 100 euros de la deducción por maternidad a todas las familias con hijos de 0 a 3 años y no solo para madres trabajadoras.

Se establece el derecho a seguir percibiendo la deducción por maternidad a partir de 1 de enero de 2023, aun cuando alguno de los progenitores tuviera derecho al complemento de ayuda para la infancia respecto del mismo descendiente, evitando de esta forma que el cambio normativo llevado a cabo en esta materia perjudique a las familias que hasta ahora venían disfrutando de aquélla.

Medidas de Ley de fomento del ecosistema de las empresas emergentes ("Ley de Startups"):

• Se eleva el importe de la exención de tributación de las opciones sobre acciones (stock options) de 12.000 a 50.000€ anuales en el caso de entrega por parte de startups de acciones o participaciones derivadas del ejercicio de opciones de compra y se flexibilizan las condiciones de generación de autocartera en sociedades de responsabilidad limitada.
• Se amplía también la base máxima de deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación (de 60.000 a 100.000€ anuales), el tipo de deducción (que pasa del 30 al 50%), así como el periodo en el que se considera de reciente creación que sube de 3 a 5 años, con carácter general, o a 7 para empresas de ciertos sectores.

2. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Rebaja del tipo de gravamen: Se reduce del 25 al 23% el tipo de gravamen para las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios (INCN) del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 1.000.000€ y no tenga la consideración de entidad patrimonial.

Nueva deducción por contribuciones empresariales a sistemas de previsión social empresarial: Con efectos para periodos impositivos que comiencen a partir de 02-07-2022, las sociedades podrán practicar una deducción en la cuota íntegra del 10 % de las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000€.

Nuevo supuesto de libertad de amortización en el Impuesto sobre Sociedades para inversiones destinadas al uso de energías de fuentes renovables: se introduce un supuesto específico de libertad de amortización para (i) inversiones destinadas al autoconsumo de energía eléctrica y (ii) para inversiones en instalaciones para uso térmico de consumo propio, que utilicen (ambas) energías de fuentes renovables y que sustituyan instalaciones que utilicen energía de fuentes no renovables fósiles. Únicamente se prevé para instalaciones que entren en funcionamiento en 2023 y únicamente podrá aplicarse en los periodos impositivos que se inicien o finalicen en 2023. Se limita a un importe máximo de 500.000€. Se supedita al mantenimiento de la plantilla media total durante los 24 meses siguientes al inicio del periodo impositivo en que entren en funcionamiento las instalaciones, respecto a la plantilla media total de los 12 meses previos. En caso de incumplimiento de este último requisito, deberán reintegrarse los importes deducidos en exceso más los correspondientes intereses de demora en el ejercicio del incumplimiento.

Limitación a la compensación de pérdidas en 2023 en el régimen de consolidación fiscal: Se establece una medida para el período impositivo 2023 consistente en la no inclusión del 50% de las bases imponibles individuales negativas de las entidades integrantes de un grupo que tribute en el régimen de consolidación fiscal en la determinación de la base imponible consolidada de dicho grupo. El mencionado porcentaje no incluido en 2023 podrá ser compensado de la base imponible positiva del grupo fiscal en los años sucesivos, por lo que la medida tiene un efecto de anticipación de impuestos, pero no conlleva una variación en la tributación del grupo fiscal.

Prórroga de la suspensión de la causa de disolución por pérdidas: Se establece que no se computarán las pérdidas de los ejercicios 2020 y 2021 hasta el cierre del ejercicio que se inicie en el año 2024. Esta moratoria solo afecta al régimen de disolución por pérdidas cualificadas y no debe confundirse con la "moratoria concursal", cuya vigencia expiró el 30 de junio de 2022.

Medidas de Ley de fomento del ecosistema de las empresas emergentes ("Ley de Startups"):

• Se reduce el tipo impositivo en el Impuesto de Sociedades y el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, del tipo general del 25% al 15% en los cuatro primeros ejercicios desde que la base imponible sea positiva.
• Se permite el aplazamiento de la deuda tributaria del Impuesto de Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de No Residentes en los dos primeros ejercicios desde que la base imponible sea positiva, sin garantías ni intereses de demora, por un periodo de 12 y 6 meses respectivamente. Y se elimina la obligación de efectuar pagos fraccionados del Impuesto de Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes en los 2 años posteriores a aquel en el que la base imponible sea positiva.

IVA

Límites para la aplicación del régimen simplificado y del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca en el ejercicio 2023: Se prorrogan un año más los límites excluyentes para la aplicación del régimen simplificado y del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, de tal modo que se mantiene el límite de 250.000€ de volumen de ingresos en el ejercicio anterior y del importe del conjunto de adquisiciones e importaciones de bienes y servicios en el año anterior.

Créditos incobrables: Se extiende el plazo de 3 a 6 meses para emitir la factura rectificativa, posteriores a la finalización del periodo del año o seis meses desde el devengo de la operación. Se flexibilizan los medios que pueden utilizarse para reclamar el pago al deudor, y se rebaja el importe mínimo de la base imponible, de 300 a 50 euros, de la operación susceptible de ser modificada cuando el deudor tenga la consideración de consumidor final.

Créditos concursales: se permite la recuperación de las cuotas de IVA en caso de créditos incobrables como consecuencia de un proceso de insolvencia declarada por un órgano jurisdiccional de otro estado miembro.

Tipo impositivo:

• Se aplica el tipo del 4%para los tampones, compresas y protegeslips, al tratarse de productos de primera necesidad, así como para los preservativos y otros anticonceptivos no medicinales.
• Se mantiene el tipo impositivo del 5% para determinados contratos de suministro de energía eléctrica y de gas natural briquetas y pellets, el tipo del 4% o 0% para mascarillas y otros productos sanitarios para diagnóstico del COVID.

OTRAS NOVEDADES TRIBUTARIAS

Interés legal del dinero y de demora: La LPGE 2023 fija para 2023 el interés legal del dinero en 3,25% (3,00% en 2022) y el interés de demora en el 4,0625% (3,75% en 2022); es decir, se incrementan en 0,25 y 0,3125 puntos porcentuales respectivamente.

Indicador público de renta de efectos múltiples (IPREM): Se establece para 2023 un IPREM anual de 7.200€ (antes 6.948,24€). IPREM diario: 20 euros; IPREM mensual: 600 euros.

Para los supuestos en los que se ha sustituido la referencia al SMI por la referencia IPREM, la cuantía del IPREM será de 8.400 € cuando las normas se refieran a SMI en cómputo anual. Si en la normativa se excluyeran expresamente las pagas extraordinarias, la cuantía de IPREM sería de 7.200 €.

Impuesto sobre el Patrimonio: los sujetos pasivos no residentes deberán tributar en España por la tenencia de acciones en entidades con inmuebles situados en este territorio. Se considerarán situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50%, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español.

Facturación electrónica obligatoria para autónomos y pymes: A expensas del desarrollo reglamentario que determinará la fecha de entrada en vigor de esta medida, las empresas y profesionales deben saber que van a quedar obligados a expedir, remitir y recibir facturas electrónicas en sus relaciones comerciales con otros empresarios y profesionales. Esta regla general producirá efectos: (i) para los empresarios y profesionales cuya facturación anual sea superior a 8 millones de euros: al año de aprobarse el desarrollo reglamentario; (ii) para el resto de los empresarios y profesionales: a los dos años de aprobarse el desarrollo reglamentario.

Nuevo impuesto especial sobre envases de plástico no reutilizables Impuesto y el Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos: La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular incorpora estos impuestos con efectos desde el 1 de enero de 2023.

Nuevo Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas ("IGF"): que se aplicará en relación con el patrimonio mantenido a 31 de diciembre de 2022. El hecho imponible es tener en el momento del devengo del impuesto un patrimonio neto superior a 3.000.000 de euros. Se determina que se aplicará en los 2 primeros ejercicios en los que se devengue a partir de su entrada en vigor. Los tipos de gravamen van desde el 1,7 al 3,5%. No obstante, para evitar la doble imposición, se establece que de la cuota del IGF se podrá deducir la cuota que los contribuyentes hayan satisfecho en el Impuesto sobre el Patrimonio.

Cambios en los aplazamientos y fraccionamientos de deudas y sanciones tributarias estatales en situaciones preconcursales por la AEAT: se establece que se pueden aplazar o fraccionar, de acuerdo con el artículo 65 de la LGT y previa solicitud del obligado tributario, las deudas y sanciones tributarias estatales que se encuentren en periodo voluntario o ejecutivo y para cuya gestión recaudatoria sea competente la AEAT, siempre que el deudor: (i) Tenga una situación económico-financiera que le impida de forma transitoria efectuar el pago en los plazos establecidos, y (ii) haya comunicado al juzgado competente la apertura de negociaciones con sus acreedores (arts. 585 o 690 TR de la Ley Concursal), y siempre que no se haya formalizado en instrumento público el plan de reestructuración, ni aprobado el plan de continuación, ni declarado el concurso, ni abierto el procedimiento especial para microempresas.