Contabilización de las facturas intracomunitarias

Como ya sabemos, las facturas intracomunitarias son los documentos preceptivos en que las empresas deben reflejar las operaciones comerciales (ventas o prestaciones de servicios) que realicen con destinatarios que sean empresas de otros países miembros de la Unión Europea.

Es decir, más concretamente, las empresas españolas realizan una operación intracomunitaria al vender o comprar a clientes o proveedores, respectivamente, pertenecientes a otros países de la Unión Europea (UE), debiendo el vendedor documentar la operación con la factura intracomunitaria correspondiente.

En el presente artículo se tratarán los aspectos contables de este tipo de facturas.

Introducción

Pero antes debemos recordar algunas cuestiones previas. Por tanto, al hablar de operaciones intracomunitarias hacemos referencia a las realizadas entre empresas que se hallan en distintos países miembros de la UE. La creación de este espacio económico supuso la abolición de las fronteras fiscales y la supresión de los controles de fronteras entre los Estados miembros para permitir la libre circulación de bienes, servicios y personas con la consiguiente y necesaria regulación específica de las operaciones denominadas "intracomunitarias" que son distintas de las correspondientes a los tradicionales conceptos de importación y exportación que se aplican, exclusivamente, a las operaciones con los denominados "estados terceros", o sea, los que no son miembros de la UE. Concretando, una empresa española realiza una operación intracomunitaria si su cliente, cuando vende, o su proveedor, cuando compra, no es español, pero sí pertenece a un país miembro de la UE.

La referida regulación específica supuso que, para gestionar estas facturas, tanto las emitidas en calidad de vendedor como las recibidas a modo de comprador y sin que se trate de un requisito contable, las empresas deben solicitar su inclusión en el Registro de Operaciones Intercomunitarias (ROI) de la Agencia Tributaria, mediante el modelo 036 de declaración censal que, una vez aprobada dicha inclusión, supone la obtención de un NIF (ES-NIF) para identificarse dentro de la UE como operador intracomunitario autorizado. Igualmente, los clientes y proveedores de la empresa de que se trate también deben estar en posesión del correspondiente NIF intracomunitario y estar registrados en sus respectivos países, lo que se puede constatar consultando el correspondiente Registro en la web de la Agencia Tributaria.

Pero, obviamente, también resulta necesario reflejar contablemente el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) correspondiente a este tipo de operaciones de forma adecuada y con las clasificaciones registrales pertinentes para poder proceder a las preceptivas declaraciones periódicas, tanto de IVA, en cuyos modelos de declaración debe incluirse separadamente información sobre las operaciones intracomunitarias, como en los modelos propios de las repetidas operaciones: "Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias". No entraré en más detalles sobre estos tipos de declaraciones puesto que no es el objetivo del presente artículo y la referencia la he incluido única y exclusivamente para recordar que los registros contables deben estar lo mejor preparados que sea posible, utilizando además cuentas específicas, para la adecuada cumplimentación y presentación de estas preceptivas declaraciones, en aras a una imprescindible eficiencia en las relaciones con la Administración Tributaria.

Aspectos contables

Pues bien, el aspecto fundamental que caracteriza el registro contable de las facturas intracomunitarias y la distingue de las operaciones interiores es el IVA. De entrada, como para cualquier otra factura, las intracomunitarias deberán incluirse en los respectivos libros registro correspondientes de facturas emitidas o recibidas. Por supuesto, para contabilizar una factura intracomunitaria hay que tener en cuenta el tipo de operación y diferenciar las entregas de las adquisiciones. Resulta evidente que la forma de contabilizar cambiará en relación al IVA. En este sentido, el aspecto más relevante para su registro contable es que las transacciones entre empresas registradas como operadores comunitarios están exentas de IVA.

Así, si vendemos bienes o prestamos servicios a una empresa que se encuentre en otro país de la UE y con el NIF intracomunitario correspondiente no tendremos que repercutir el IVA en la factura puesto que se trata, como se ha indicado, de una operación exenta ni, por tanto, se realizará contabilización alguna del impuesto. En cambio, si el cliente no está en posesión de un NIF intracomunitario no existe tal exención, la venta tributa en el país de origen y, por ello, deberemos facturar incluyendo el IVA que sea aplicable en España como si no se tratara de una venta intracomunitaria.

Reflejo contable de entregas de bienes y servicios (ventas a clientes)

De entrada, como acabamos de ver, dependerá de si vendemos productos o prestamos servicios a una empresa o a un profesional o bien lo hacemos a un particular o un sujeto que no se halle en posesión del NIF intracomunitario. El tratamiento del IVA en la factura intracomunitaria será distinto y, por consiguiente, también lo será su reflejo contable. Vamos a suponer, pues, el caso, digamos, habitual que es cuando la operación se realiza entre empresas y ambas se hallan en posesión del NIF (IVA) intracomunitario. El reflejo contable será, sencillamente:

N.º CTA.	TÍTULO	CARGO	ABONO
430X/572	Clientes intracomunitarios/Bancos c/c	XXX
700X	Ventas intracomunitarias		XXX

Y será el cliente el que deberá "auto soportar" el IVA correspondiente y declararlo en su propio país con los tipos y condiciones establecidas en el mismo.

Reflejo contable de adquisiciones de bienes y servicios (compras a proveedores)

En las adquisiciones intracomunitarias, siguiendo un proceso análogo pero inverso, la factura del proveedor se recibirá sin incluir el IVA dado que en el país de origen estará exento. No obstante, al recibirla, sí se debe calcular el correspondiente IVA "auto soportado" a los tipos aplicables en España y reflejarlo contablemente. Se tratará de un apunte neutral ya que las cuotas de IVA así calculadas se anotarán, por el mismo importe, como IVA soportado y, a su vez, como IVA repercutido. Es importante considerar que, si el proveedor en cuestión no se encuentra registrado y en posesión del correspondiente NIF IVA intracomunitario, dicho proveedor sí que deberá incluir el IVA en su factura y, por consiguiente, deberemos pagarle su importe. Este IVA soportado, no obstante, no se puede recuperar directamente como sucede en las operaciones no intracomunitarias o interiores, sino que solo se puede recuperar a través del correspondiente modelo oficial de "Solicitud de Devolución de IVA en otros estados miembros" lo cual resulta, formalmente, más engorroso y no automático y, por ello, resulta conveniente operar con empresas habilitadas para realizar operaciones intracomunitarias. El asiento contable, suponiendo el caso habitual de un proveedor habilitado, será:

N.º CTA.	TÍTULO	CARGO	ABONO
600X	Compras intracomunitarias	XXXX
472X	Hacienda Pública, IVA soportado intracomunitario	XXX
572/400X	Tesorería/Proveedores intracomunitarios		XXXX
477X	Hacienda Pública, IVA repercutido intracomunitario		XXX

En este supuesto, como se puede apreciar, se invierte el sujeto pasivo del impuesto y es el perceptor de la factura el que deberá auto repercutirse el IVA de la operación intracomunitaria.

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Un saludo.

Jose Checa Palaguerri

(Graduado Social, Abogado Fiscal y Laboralista, Familia)

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